No podrán deducirse las retenciones practicadas hasta que la renta sea abonada


renta2013Estamos en pleno periodo de presentación de rentas y voy a plantear una casuística que se nos puede dar, el caso del profesional que presta servicios a empresas u organismos públicos y que emite la factura correspondiente con la retención legalmente establecida, éste declara la factura en la fecha de su devengo a pesar de que no cobra la factura hasta el año siguiente, la empresa ingresa las retenciones en el ejercicio posterior, y por tanto en los datos fiscales de la renta del profesional no constan dichas retenciones.

¿Qué debemos hacer ante esta circunstancia? El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 27 de septiembre de 2012 ha modficado el criterio existente hasta esa fecha y establece que las retenciones sólo serán deducibles cuando se hayan pagado las rentas. En dicha resolución se unifica criterio respecto a la problemática que se plantea en relación con el eventual desfase temporal que puede tener lugar entre el momento en que se produce la imputación temporal de las retenciones en el IRPF y el momento en el que el contribuyente puede aplicarse las mismas en su declaración por el Impuesto. Este criterio resulta más gravoso para el contribuyente, puesto que tiene que adelantar impuestos que no ha percibido, mientras ve negado su derecho a practicar la deducción de las retenciones que le hubiera correspondido

Entrando en la argumentación del TEAC un contribuyente que ejerce una actividad económica, prestando unos servicios, los cuales no habían sido cobrados en el momento del devengo del IRPF. La cuestión que se plantea consiste en determinar el periodo impositivo en el que pueden deducirse las retenciones practicadas por rendimientos de actividades económicas que son percibidos en un ejercicio posterior al de su devengo, y si la normativa del Impuesto permite la deducción de retenciones o ingresos a cuenta en un momento anterior al de abono o satisfacción, por parte de su pagador, de tales rentas, sometidas a retención o ingreso a cuenta.

Hay que recordar aquí lo que estipula el art. 23 de la Ley 58/2003, que se refiere al carácter autónomo de la obligación de retener (dado su carácter de pago a cuenta) respecto de la obligación tributaria principal de autoliquidación e ingreso del Impuesto, que corresponde al perceptor de la renta, sin perjuicio de que exista una necesaria relación entre ambas obligaciones.

Partiendo de esta base, debemos distinguir entre la imputación de los rendimientos y la imputación de las retenciones:

  • La imputación de los rendimientos de actividades económicas se produce en el periodo impositivo en el que se devenguen -criterio de devengo recogido en el art. 19 del TRLIS, al cual remite el art. 14.1.b) de la Ley IRPF 35/2006 (Ley IRPF), con la salvedad que puede escogerse el criterio de caja.
  • Y por lo que tiene que ver con las retenciones, el art. 78.1 de RD 439/2007 (Reglamento IRPF) dispone que “la obligación de retener e ingresar a cuenta nace, con carácter general, en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas”. Y respecto a su imputación temporal, el art. 79 del mismo texto legal señala que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado.”

Por tanto hay que distinguir entre:

  • La obligación del retenedor de practicar la retención e ingresarla;

El obligado a retener debe practicar la retención en el momento en que abone o pague efectivamente la renta, independientemente del momento de su exigibilidad (momento éste que será lógicamente anterior), pudiendo suceder que aquél momento no coincida con éste, sobre todo en aquellos supuestos, tan frecuentes actualmente, en los que el pago se efectúa en un período impositivo posterior a aquel en el que la renta se devengara o resultara exigible.

  • El derecho del sujeto pasivo a deducir el importe de la retención.

Los profesionales de rentas sujetas a retención tienen derecho a deducir el importe de la retención en el mismo período en el que proceda imputar temporalmente el rendimiento sujeto a dicho pago a cuenta, pero este derecho a deducirse las retenciones no surge hasta que no haya nacido la  obligación de retener, esto es, cuando se haya cobrado su importe.

En conclusión, en el caso de los rendimientos de actividades económicas, no será posible para este profesional la deducción de la retención o ingreso a cuenta procedente si no ha nacido la obligación a cargo del pagador de efectuar la retención o el ingreso a cuenta, es decir, si no se ha satisfecho o abonado la renta, lo que no exime al obligado tributario de su obligación de declarar los ingresos integros (la facturación emitida) en el período que proceda, de acuerdo con las reglas de imputación temporal. Teniendo en cuenta esto se puedan dar dos circunstancias:

  • Que el abono se produzca antes de finalizar el plazo voluntario de presentación de la Declaración de la Renta, en cuyo caso se incluirían en la misma.
  • Que el abono se produzca una vez finalizado el plazo ordinario de presentación de la Renta, hecho que obligaría a modificar la declaración ya presentada, incorporando la retención no declarada

Un caso diferente se daría cuando el cliente abona la factura, pero no ingresa la retención correspondiente en la Agencia Tributaria. El incumplimiento de esta obligación no exime al profesional de su derecho a deducir. Será la administración la que ejerza las acciones oportunas para reclamar a aquél que ha infringido la normativa.

 

 


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